Налоговые правоотношения

Участники налоговых правоотношений: понятие, виды

Налоговое правоотношение – это специфический результат воздействия нормы налогового права на фактическое налоговое отношение. Правоотношение есть форма осуществления права, а не форма права, оно является средством регулирования налоговых отношений, а не их регулятором (таковым остается норма права). Налоговые правоотношения как сознательно-волевые отношения всегда возникают на основе норм права и представляют собой связь юридических субъективных прав и субъективных же обязанностей их участников. Все налоговые правовые отношения – это налоговые отношения, урегулированные нормами права, субъекты которых являются носителями субъективных прав и субъективных юридических обязанностей.

Нормы налогового права оказывают активное влияние на налоговые отношения. Воздействуя на волю участников этих отношений, они в конечном счете способствуют развитию системы налогообложения в нужном направлении, удовлетворяющем интересы общества.

Норма налогового права и налоговое правоотношение тесно связаны:

– для правоотношения характерно воздействие государственной воли на волю его участников (как физических лиц и организаций, так и самого государства в лице уполномоченных им органов);

– структура норм права определяет структуру правоотношения. Гипотеза выступает в форме идеальной модели юридического факта, а диспозиция – в виде идеально сформулированных прав и обязанностей сторон налоговых отношений .

Налоговые правоотношения имеют длящийся характер: они возникают, осуществляются и, наконец, прекращаются. При этом участие разных субъектов в правоотношении по взиманию конкретного налога с конкретного налогоплательщика может начинаться и прекращаться в разные моменты и иметь существенно различную продолжительность:

– у лица, признаваемого налогоплательщиком этого налога, правоотношение по взиманию конкретного налога начинается, как только возникает объект налогообложения. По окончании налогового периода, в рамках которого возник объект, налогоплательщик исчисляет налоговую базу, а также осуществляет все другие предусмотренные законом процедуры исчисления суммы налога. В установленные сроки плательщик дает платежное поручение банку на перечисление исчисленной суммы налога в соответствующий бюджет. На этом для налогоплательщика правоотношение прекращается;

– у банка налоговое правоотношение начинается с момента поступления к нему платежного поручения налогоплательщика и прекращается с момента исполнения этого поручения или возврата налогоплательщику неисполненного поручения на перечисление соответствующих денежных средств в бюджетную систему РФ;

– у органа казначейства правоотношение начинается с момента поступления денежных средств и прекращается с момента отражения на лицевом счете организации, которой открыт лицевой счет, операции по перечислению соответствующих денежных средств в бюджетную систему РФ;

– у налогового органа налоговые правоотношения возникают, осуществляются и прекращаются в соответствии с порядком, предусмотренным для проведения камеральных и выездных налоговых проверок (ст. 88 и 89 НК РФ). Если учесть, что налоговые проверки зачастую проводятся выборочно, то рассматриваемое правоотношение может и не возникнуть вовсе.

Понятие «налоговые правоотношения» в НК РФ отсутствует.

Однако ст. 2 НК РФ закрепляет круг общественных отношений, которые регулируются законодательством о налогах и сборах:

– отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации;

– отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля;

– отношения в области обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц;

– отношения, возникающие при привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

Кроме этого, ст. 2 НК РФ установлено, что к отношениям по установлению, введению и взиманию таможенных платежей, а также к отношениям, возникающим в процессе осуществления контроля за уплатой таможенных платежей, обжалованием актов таможенных органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечением к ответственности виновных лиц, законодательство о налогах и сборах не применяется, если иное не предусмотрено НК РФ.

Таким образом, налоговые правоотношения – это совокупность общественных отношений, урегулированных нормами налогового права, носящих властно-имущественный характер.

Налоговое правоотношение, как и любое другое правоотношение, состоит из следующих элементов.

Субъект налогового правоотношения – лицо, чье поведение может быть подвержено регулированию нормами налогового права.

Объектом налогового правоотношения является то, по поводу чего возникает данное правоотношение, – обязательный безвозмездный платеж (взнос), размер которого определяется в соответствии с установленными налоговым законодательством правилами.

Выделяют следующую укрупненную классификацию субъектов налогового права:

1) публичные субъекты;

2) органы власти;

3) организации;

4) физические лица.

Названные субъекты налогового права, которые уже непосредственно вступили в отношения, регулируемые налоговым законодательством, признаются участниками налоговых правоотношений. Ст. 9 НК РФ устанавливает четыре категории участников налоговых отношений:

1) организации и физические лица, признаваемые в соответствии с НК РФ налогоплательщиками или плательщиками сборов;

2) организации и физические лица, признаваемые в соответствии с НК РФ налоговыми агентами;

3) налоговые органы (федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, и его территориальные органы);

4) таможенные органы (федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области таможенного дела, подчиненные ему таможенные органы Российской Федерации) .

Участник налогового правоотношения всегда выступает субъектом налогового права, поскольку обладает соответствующей правосубъектностью; но не всякий субъект налогового права является участником конкретного налогового правоотношения.

Субъекты налогового правоотношения выделяются в зависимости от их роли в данных отношениях. Субъект налогового правоотношения характеризуется не индивидуальными, а особенными признаками, которые являются обобщением свойств конкретных их участников.

На сегодняшний день в систему участников налоговых правоотношений входят:

– налоговообязанные лица;

– сборщики налогов и сборов;

– органы налоговой администрации;

– фискальные органы;

– временные участники налоговых правоотношений .

Налоговообязанными лицами признаются лица, на которых возложена обязанность уплачивать налоги и сборы. Налоговообязанными лицами в России являются налогоплательщики и плательщики сборов.

Действующее законодательство допускает возможность участия в налоговых правоотношениях налогоплательщиков и плательщиков сборов как лично, так и при посредстве своих представителей.

Субъектом налогового правоотношения является сам плательщик независимо от того, лично он участвует в этом правоотношении либо через законного или уполномоченного представителя. Поэтому при решении вопроса о привлечении плательщика к ответственности за то или иное нарушение законодательства о налогах и сборах действия (бездействие) его представителя расцениваются как действия (бездействие) самого плательщика. При этом последствия ненадлежащего исполнения представителем возложенных на него обязанностей в сфере налогообложения определяются для представителя правилами соответственно гражданского, семейного или трудового законодательства.

Плательщики (налоговые агенты) вправе предоставить полномочия на участие в налоговых правоотношениях любому лицу (и юридическому, и физическому). Такая передача обязательно должна оформляться доверенностью. В ней может быть указано как общее поручение – осуществление представителем предоставленных налоговым законодательством прав и обязанностей плательщика, так и конкретный перечень действий в интересах плательщика. Например, получение требования об уплате налога, участие в налоговых проверках, обжалование актов налоговых проверок.

Нет специальных требований к лицам, осуществляющим полномочия представителя, поэтому уполномоченным представителем могут быть:

– любые физические лица, обладающие дееспособностью;

– предприниматели;

– юридические лица любой организационно-правовой формы. Вместе с тем в законе перечислены лица, которые не вправе

– представлять интересы плательщика:

– должностные лица налоговых органов;

– должностные лица таможенных органов;

– должностные лица органов государственных внебюджетных фондов;

– судьи, следователи и прокуроры.

Представитель организации осуществляет полномочия только на основании доверенности, оформленной в порядке, установленном гражданским законодательством.

Уполномоченный представитель физического лица осуществляет полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности. Срок действия доверенности составляет 3 года. Если срок не указан, она сохраняет силу в течение года со дня ее совершения. Доверенность, в которой не указана дата ее совершения, недействительна.

Лицо, выдавшее доверенность, может в любое время ее отменить или передоверить, а лицо, которому выдана доверенность, вправе отказаться от нее. Доверитель, выдавший доверенность, впоследствии отменивший ее, обязан известить об отмене представителя и известных ему третьих лиц, для представительства перед которыми была дана доверенность.

Правомерность исполнения представителями обязанности плательщиков по уплате налога. Обязанность по уплате налога считается исполненной плательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату налога при наличии достаточного денежного остатка на счете.

Личное участие плательщика в налоговых отношениях не лишает его права иметь представителя. Распоряжения о перечислении и выдаче средств со счета клиента банка могут осуществляться также и третьим лицом, полномочия которого должны быть удостоверены клиентом .

Таким образом, НК РФ не предусматривает возможность уплаты налога за плательщика за счет собственных средств представителя. Это означает, что представитель вправе исполнить обязанность плательщика по уплате налога только в части предъявления представителем соответствующего поручения в банк. При этом платежное поручение на уплату налога должно быть предъявлено в банк, в котором открыт счет плательщика и с которого будет произведено перечисление суммы налога.

Таким образом, представители не имеют собственных целей участия в налоговых правоотношениях, а лишь исполняют поручения налогоплательщика или представляют его интересы в пределах, установленных законом. По этой причине, представители налогоплательщика (плательщика сбора) не рассматриваются в качестве самостоятельных участников налоговых отношений .

Сборщики налогов и сборов в налоговых правоотношениях осуществляют деятельность по непосредственному получению от налогоплательщиков налоговых платежей с последующей передачей аккумулированных сумм и записей об исполненных налоговых обязанностях в уполномоченные государственные органы. Функции сборщиков налогов и сборов в России в настоящее время фактически выполняют налоговые агенты, банки, почтовые отделения, органы местного самоуправления и др. Права и обязанности сборщиков могут различаться.

Органы налоговой администрации осуществляют непосредственное управление системой налогообложения в государстве. Такие органы наделены контрольными и правоохранными полномочиями в налоговой сфере. В настоящее время в состав налоговой администрации РФ входят: система налоговых органов; уполномоченные финансовые органы; специализированные подразделения ОВД.

Налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением налогового законодательства, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджет налогов и сборов, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджет иных обязательных платежей.

В систему этих органов входят ФНС России и ее территориальные органы. Вышестоящий налоговый орган наделен правом отменять решения нижестоящих налоговых органов, если эти решения не соответствуют законодательству.

Отдельными федеральными законами и принятыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами налоговые органы наделены полномочиями, не относящимися к налоговому контролю. Так, ФНС России переданы функции по представлению интересов РФ перед кредиторами в процедурах банкротства.

Органы исполнительной власти могут издавать подзаконные нормативные правовые акты, которые обязательны для плательщиков при условии, что:

– они издаются в предусмотренных налоговым законодательством случаях;

– содержание издаваемых актов не изменяет и не дополняет налоговое законодательство.

Функции по изданию нормативных правовых актов по вопросам налогообложения закреплены за Министерством финансов РФ. Оно обладает полномочиями по изданию приказов об утверждении различных форм отчетности и инструкций по их заполнению. Так, Минфин России определяет форму и порядок представления в налоговые органы реестров счетов-фактур; форму ведения налоговыми агентами учета доходов, полученных от них физическими лицами; форму Книги учета доходов и расходов и порядок отражения в ней хозяйственных операций организациями и предпринимателями, применяющими упрощенную систему обложения, ит. д.

Регулирование форм и методов налогового контроля осуществляется приказами Минфина России. Речь, в частности, идет об установлении особенностей постановки на учет плательщиков, в том числе крупнейших, иностранных организаций; об определении порядка и условий присвоения, применения, а также изменения идентификационного номера плательщика; об установлении порядка хранения алкогольной продукции, находящейся под действием режима налогового склада; порядка функционирования постоянно действующих налоговых постов.

Функции по нормативно-правовому регулированию распределены между Минфином и ФНС России таким образом, что отдельные документы, связанные с налоговым контролем, утверждает ФНС, например: форму налогового уведомления и требования об уплате налога; форму свидетельства и уведомлений о постановке на учет; форму решения о проведении выездной налоговой проверки; форму и требования к составлению акта проверки и некоторые другие.

Налоговые органы занимаются информированием плательщиков, т. е. доведением до их сведения или воспроизведением информации, содержащейся в актах налогового законодательства и принятых в соответствии с ними нормативных правовых актах .

Фискальные органы – органы, ответственные за формирование и использование финансовых ресурсов государства, аккумулируемых в бюджете страны и государственных внебюджетных фондов. В России функции фискальных органов выполняют органы казначейства и государственных внебюджетных фондов (например, Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ).

Следует отметить, что на определенных этапах развития налоговой системы осуществление фискальных функций и функции в сфере налогового администрирования могут быть возложены на один и тот же орган государственной власти. Так, до недавнего времени государственные внебюджетные фонды при определенных обстоятельствах наделялись и функциями по налоговому контролю и в связи с этим принимали участие в налоговых правоотношениях и как фискальный орган, и как орган, входящий в систему налоговой администрации.

Временные участники налоговых правоотношений. В определенных случаях, предусмотренных законодательством, участники налоговых правоотношений обладают правом привлечь к участию в налоговых отношениях иные лица и организации, обладающие специфическими знаниями и навыками, необходимыми для разрешения конкретной проблемной ситуации. Участие таких лиц в налоговых правоотношениях, как правило, ограничивается выполнением профессиональной функции, ради которой указанные лица и организации и были приглашены. К числу временных участников налоговых правоотношений можно отнести, к примеру, экспертов, специалистов и переводчиков, привлекаемых для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля.

Ответственность за совершение налоговых правонарушений

Налоговое правонарушение – это виновно совершенное противоправное (в нарушение налогового законодательства) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ устанавливается ответственность. По существу, налоговое правонарушение является разновидностью административных нарушений. Действительно, налоговые правоотношения входят в число административных. Например, в ст. 116 НК РФ установлена ответственность за нарушение сроков постановки на учет в налоговом органе, и аналогичный вид нарушения содержится в ст. 15.3 Кодекса РФ об административных правонарушениях .

Соотношение налоговой и административной ответственности урегулировано в НК РФ: в п. 4 ст. 108 предусмотрено, что привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законодательством РФ. Для признания нарушения нормы, закрепленной в акте налогового законодательства, налоговым правонарушением необходимо наличие следующих признаков:

1) нарушение норм, закрепленных актами налогового законодательства, в чем выражается противоправный характер нарушения;

2) налоговое правонарушение причиняет вред такому сектору публичных финансов, как бюджетные доходы;

3) виновность деяния;

4) налоговое правонарушение является основанием реализации юридической ответственности в сфере налогообложения.

Ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица. При этом физическое лицо может быть привлечено к налоговой ответственности с 16-летнего возраста. Налоговый кодекс РФ определяет условия привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Так, в п. 1 ст. 108 установлено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, предусмотренным НК РФ.

Определено также, что никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения. В соответствии с п. 6 ст. 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения до тех пор, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица. Этот принцип нашел широкое распространение в правоприменительной практике. Налоговое законодательство выделяет несколько видов обстоятельств, которые принимаются во внимание при рассмотрении вопроса об ответственности плательщика. Как и во многих других отраслях права, налоговое право содержит перечень обстоятельств, исключающих привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии со ст. 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:

1) отсутствие события налогового правонарушения;

2) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;

3) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния 16-летнего возраста;

4) истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения составляет 3 года (ст. 113 НК РФ). В налоговом праве происходит своеобразное «ранжирование» налоговых правонарушений. НК РФ определяет формы вины при совершении налогового правонарушения. Виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности. Правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия) [9 с. 311].

Поскольку налоговые правонарушения, совершенные умышленно, представляют собой большую общественную опасность, именно за них в НК РФ установлены увеличенные размеры взысканий. Так, согласно ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата налога в результате занижения налоговой базы или неправильного исчисления сумм налога по итогам налогового периода, выявленная при выездной налоговой проверке, влечет взыскание штрафа в размере 20% неуплаченной суммы налога; за те же действия, совершенные умышленно, штраф взыскивается в размере 40% неуплаченных сумм налога.

Правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать.

Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного правонарушения. В ст. 111 НК РФ определено три основания, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения. Этот перечень является исчерпывающим. Лицо не несет ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:

1) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств;

2) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком – физическим лицом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния. Эти обстоятельства доказываются представлением в налоговый орган документов, которые по смыслу, содержанию и дате относятся к тому налоговому периоду, в котором совершено правонарушение;

3) использование налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения налогового законодательства, подготовленных финансовым органом или другим уполномоченным органом либо их должностными лицами в пределах их компетенции. Такого рода обстоятельства устанавливаются наличием соответствующих документов этих органов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, когда совершено налоговое правонарушение, вне зависимости от даты издания этих документов. Все перечисленные обстоятельства должны относиться к налоговым периодам, в которых совершено правонарушение.

Для лиц, подпадающих под ответственность за нарушение налогового законодательства, предусмотрены смягчающие и отягчающие вину обстоятельства. Статья 114 НК РФ предусматривает возможность снижения размера штрафов, налагаемых за совершение налоговых правонарушений, в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в 2 раза по сравнению с размером, установленным за совершение налогового правонарушения соответствующей статьей гл. 16 НК РФ .

Согласно ст. 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:

1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

3) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом могут быть признаны смягчающими ответственность.

Поскольку в ст. 114 НК РФ установлен только минимальный предел снижения налоговой санкции, то суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения и пр.) вправе уменьшить размер взыскания более чем в 2 раза. Арбитражная практика показывает, что смягчающими признаются, как правило, следующие обстоятельства:

1) тяжелое материальное положение привлекаемого к ответственности лица, отсутствие источника уплаты санкции;

2) незначительность совершенного правонарушения;

3) факт совершения налогового правонарушения впервые;

4) статус налогоплательщика.

Статья 112 НК РФ устанавливает единственное отягчающее обстоятельство – совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекавшимся к ответственности за аналогичное правонарушение. При этом под аналогичным правонарушением можно понимать либо любое нарушение налогового законодательства, либо только правонарушение, предусмотренное той же статьей НК РФ, что и правонарушение, за которое плательщик привлекается к ответственности. В налоговом законодательстве установлена также давность привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Тем самым реализуется общеправовой принцип гуманизма, согласно которому обязанность понести ответственность за совершенное правонарушение не может оставаться за нарушителем бесконечно долго, деморализуя его существование. Согласно ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли 3 года [9 с. 315].

Налоговый кодекс РФ предусматривает наложение на нарушителя налогового законодательства налоговых санкций. Они устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов).

Налоговую санкцию следует квалифицировать мерой ответственности за налоговое правонарушение (п. 1 ст. 114 НК РФ). Санкция представляет собой денежное взыскание, налагаемое на налогоплательщика (налогового агента) в принудительном порядке. Это единственная мера ответственности, предусмотренная налоговым законодательством; в соответствии со ст. 114 НК РФ она установлена в форме штрафа.

Штраф не следует путать с пенями. Характерной чертой штрафа является однократность взыскания: никто не может быть привлечен к ответственности повторно за одно и то же правонарушение (п. 2 ст. 108 НК РФ). Пеня не является налоговой санкцией и напрямую не связана с нарушением налогового законодательства.

Налоговое законодательство предусматривает исчерпывающий перечень налоговых правонарушений. Налоговым правонарушениям и ответственности за их совершение посвящена гл. 16 НК РФ. Ответственность банков рассматривается отдельно – в гл. 18 НК РФ.

Список использованной литературы

1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Принят Государственной Думой 16 июля 1998 года Одобрен Советом Федерации 17 июля 1998 года (с изм., внесенными Федеральными законами от 30.03.1999 N 51-ФЗ, от 31.07.1998 N 147-ФЗ (ред. 09.07.2002), Определением Конституционного Суда РФ от 06.12.2001 N 257-О, Постановлением Конституционного Суда РФ от 17.03.2009 N 5-П)
2. Викторова Н. Г. Налоговое право. Краткий курс. – СПб » Издательство: «Питер» – 2010. – 224с.
3. Гуев А. Н. Название: Постатейный комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации: Часть вторая: НДС Издательство: ГАРАНТ – 2010
4. Елизарова Н. В. Налоговое право. – М.: «МИЭМП» – 2010. – 204с.
5. Иванов И. С. Институт вины в налоговом праве: теория и практика. – М.: Проспект. 2009.
6. Кваша Ю. Ф., Зрелов А. П., Харламов М. Ф. Налоговое право: конспект лекций. – М.: » Высшее образование» – 2009. – 175 с.
7. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации (частям первой и второй) / Л. Л Горшкова.. Ю. К Борисов, А. Л Кудрявцева. Н. С. Годунова; под редакцией Л. Л. Горшковой. – Система ГАРАНТ, 2010. – 439c.
8. Микидзе С. Г. Налоговое право, – М.:, ЭКСМО, – 2009. – 175с.
9. Миляков Н. В. Налоговое право: Учебник. – М.: ИНФРА-М, 2008. – 383 с.
10. Налоговое право России: Учебник для вузов / Отв. Ред. д. ю. н., проф. Ю. А. Крохина. – 3-е изд., перераб. – М.: Норма, 2009. – 720 с.
11. Тютин Д. В. Налоговое право. Курс лекций. Москва РАП Эксмо – 2009 – 429с.
12. Филина Ф. Н. Налоги и налогообложение в Российской Федерации: учеб. пособие. – М.: Гросс-Медиа, 2009.